会计差错更正方法的协调

还有一点不明确之处在于，《规范》中对于以前年度会计差错更正方法是否就是《准则》指南中对于本年度会计差错和以前年度非重大会计差错的更正方法，即蓝字反方向更正法？如果是，那么《规范》对以前年度会计差错的更正方法就与《准则》指南对当年度会计差错的更正方法是一致的。这又成为他们之间的一个不同点。

    会计核算是一项具体、细致的工作，每一个步骤都有其存在的道理。虽然蓝宇反方向更正法与红宇更正法和补充登记法处理的结果一样，但处理的过程却不同。红字更正法和补充登记法是多年来被广泛采用的错账更正方法，笔者认为，这两种错账更正方法最大的优点就在于采用他们更正错误时，仍然保留了科目之间清晰的对应关系，可以再现本来的业务内容，并且为广大会计人员所熟悉和掌握。蓝字反方向更正法是对错误凭证中的错误科目采用相反的方向与正确科目互相对应进行更正，这样处理的问题在于，有些业务会出现不正确的对应关系，如《准则》指南例10业务的处理是“固定资产”科目的借方与“管理费用”科目的贷方相对应，实际上“固定资产”科目与“管理费用”科目之间并不存在对应关系，没有对应关系的科目是不能编制会计分录（记账凭证）的。有些科目虽然存在对应关系，但是利用这种更正方法处理的结果可能会被误认为是本期发生的某一项业务，如《准则》指南例5业务借记“低值易耗品”科目，贷记“固定资产”科目，这种对应关系可能会被认为是本期将固定资产转为低值易耗品的业务，实际却是在更正本年度的会计差错。如果对应关系正确，科目也没错，只是金额多记，如提现1000元，误记为10000元，填制蓝字反方向更正凭证只能是借记“银行存款”9000元，贷记“现金”9000元，这种对应关系是将现金存入银行的业务，实际业务内容完全被曲解了。还有一些差错，比如科目没错，只是金额少计，或者科目和金额都出现错误，就没法用蓝字反方向凭证进行更正。因此，本年度会计差错采用《规范》规定的红字更正法和补充登记法进行更正比《准则》指南介绍的方法可行。

    对于以前年度非重大会计差错，直接调整本期数，对当期净损益和其他相关项目不会产生重大影响，但由于前述蓝字反方向更正法存在的不足，《规范》和《准则》指南规定的更正方法都不宜采用，采用红字更正法和补充登记法进行更正是比较好的选择。

    对于以前年度影响损益的重大会计差错，若按《规范》规定的更正方法，填制一张蓝字更正凭证，将无法对受其影响的相关项目进行完整地调整，并且会对本期利润总额、所得税及净利润产生重大影响。如针对《准则》指南例12业务（上年度漏记固定资产折旧15万元）分析如下：上年度漏记折旧本来是影响上年度的利润总额、所得税、净利润、盈余公积等项目，涉及到的相关科目有“以前年度损益调整”、“累计折旧”、“利润分配—未分配利润”、“盈余公积”、“递延税款”等，一张更正凭证根本无法完成对这些相关项目所对应科目影响的调整。若只填一张蓝字更正凭证，将是补提折旧，即借记“管理费用”15万元，贷记“累计折旧”15万元，其结果会使本期利润总额减少15万元，所得税减少4.95万元，净利润减少10.05万元，这样反映的结果是不真实的。而且将以前年度差错视同本期发生的业务进行处理，容易导致操纵利润的现象发生。如果按《准则》和《制度》的规定进行处理，将会避免此种现象的发生。因为《准则》和《制度》要求调整发现当期的期初留存收益（留存收益包括法定盈余公积金，法定公益金，任意盈余公积金和未分配利润），并对相关项目一并调整，对本期利润总额、净利润不会产生影响，达到了如实反映本期经营成果的目的。因此，对于以前年度影响损益的重大会计差错的更正，《准则》和《制度》的规定比《规范》的规定合理、可行。